Warunek zatrudnienia w estońskim CIT – kiedy go spełniasz i co grozi, gdy nie spełnisz

Estoński CIT przyciąga spółki przede wszystkim dlatego, że pozwala odraczać podatek dochodowy do momentu wypłaty zysku wspólnikom – i oferuje przy tym niższe efektywne stawki opodatkowania. Żeby jednak korzystać z ryczałtu od dochodów spółek bez ryzyka, trzeba spełniać szereg warunków przez cały rok podatkowy. Jednym z najbardziej praktycznych – i najczęściej rodzących wątpliwości – jest warunek zatrudnienia. Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 13 lutego 2026 r. (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.597.2025.1.AG) rozstrzygnęła kilka kluczowych kwestii, które dotychczas pozostawały niejednoznaczne.

Warunek zatrudnienia zależy od tego, kim jesteś jako podatnik

Przepisy nie wprowadzają jednego uniwersalnego progu zatrudnienia. Art. 28j ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT różnicuje wymagania w zależności od statusu podatnika.

Spółka, która chce korzystać z  estońskiego CIT musi zatrudniać na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na pełne etaty – niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami – przez co najmniej 300 dni w roku podatkowym. Jeśli rok podatkowy nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym, wymagane jest zatrudnienie przez co najmniej 82% jego trwania. Alternatywą jest ponoszenie miesięcznych wydatków na wynagrodzenia z umów innych niż umowa o pracę w wysokości co najmniej trzykrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw – na rzecz co najmniej 3 osób fizycznych niebędących wspólnikami, przy czym spółka musi być płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych lub płatnikiem składek ZUS/NFZ z tego tytułu.

Spółka o statusie małego podatnika ma próg obniżony do 1 osoby. Wystarczy zatrudnienie na pełen etat przez 300 dni lub miesięczne wydatki na wynagrodzenie odpowiadające co najmniej przeciętnemu miesięcznemu wynagrodzeniu w sektorze przedsiębiorstw – na rzecz co najmniej 1 osoby niebędącej wspólnikiem, przy spełnieniu analogicznego warunku płatnika.

Podatnik rozpoczynający działalność korzysta z okresu przejściowego. Zgodnie z art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT warunek zatrudnienia nie stosuje się do roku rozpoczęcia działalności ani do dwóch kolejnych lat podatkowych. Obowiązuje jednak zasada stopniowego budowania kadry: od drugiego roku podatkowego spółka musi corocznie zwiększać zatrudnienie o co najmniej 1 etat w pełnym wymiarze czasu pracy – aż do osiągnięcia poziomu 3 osób.

Co wyjaśniła interpretacja KIS z lutego 2026 r.

Przez długi czas brakowało rozstrzygnięć organów podatkowych dotyczących praktycznego stosowania opisanych wyżej przepisów – w szczególności tego, jak rozumieć obowiązek corocznego zwiększania zatrudnienia w okresie przejściowym – czyli kiedy spółka ma status podatnika rozpoczynającego działalność. Interpretacja Dyrektora KIS z 13 lutego 2026 r. wypełniła tę lukę, a jej sedno tkwi w precyzyjnym rozgraniczeniu zakresów zastosowania obu regulacji.

Sprawa dotyczyła spółki z o.o. założonej w 2023 r., stosującej ryczałt od początku działalności. W trzecim roku podatkowym (2026 r.) – wciąż objętym okresem przejściowym z art. 28j ust. 2 pkt 2 – spółka zastanawiała się, czy nowy pracownik musi być zatrudniony przed 6 marca, by „wyrobił” wymagane 300 dni.

Dyrektor KIS odpowiedział jednoznacznie: wymóg 300 dni wynika z art. 28j ust. 1 pkt 3 i dotyczy wyłącznie podatników, którzy zakończyli już okres startowy. Art. 28j ust. 2 pkt 2 nie odsyła do tego wymogu i nie zawiera żadnego warunku dotyczącego okresu zatrudnienia w danym roku. W latach objętych preferencją dla podmiotów rozpoczynających działalność wystarczy samo zwiększenie zatrudnienia o 1 etat – niezależnie od momentu, w którym w danym roku do tego dojdzie.

Spółka może więc zatrudnić nowego pracownika po 6 marca, po pozyskaniu kolejnych zleceń, i warunek zostanie spełniony. Nie musi zatrudniać z wyprzedzeniem, by spełnić wymóg formalny.

Konsekwencje niespełnienia warunku zatrudnienia  – i dlaczego warto je rozumieć precyzyjnie

Art. 28l ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT stanowi, że podatnik traci prawo do opodatkowania ryczałtem z końcem roku podatkowego, w którym nie spełnił warunku zatrudnienia. Indywidualna interpretacja DKIS potwierdziła, że zasada ta obowiązuje również spółki w okresie przejściowym – jeśli spółka nie zwiększy zatrudnienia w wymaganym roku, utraci prawo do estońskiego CIT z końcem tego roku.

Kluczowe jest jednak rozróżnienie między utratą prawa do ryczałtu a brakiem skutecznego rozpoczęcia opodatkowania w tej formie – bo skutki są diametralnie różne.

W przypadku utraty prawa spółka stosuje przepisy regulujące zakończenie opodatkowania ryczałtem: składa CIT-8E, rozlicza podatek od zysku netto osiągniętego w roku zakończenia ryczałtu i rozlicza różnice przejściowe. Co istotne – nie koryguje rozliczeń za lata poprzednie. Dyrektor KIS wprost potwierdził: rozliczenia prowadzone na zasadach ryczałtu za okresy, gdy spółka spełniała wszystkie warunki, pozostają prawidłowe.

W przypadku stwierdzenia, że opodatkowanie estońskim CIT nigdy nie zostało skutecznie rozpoczęte, konsekwencje są znacznie dotkliwsze: spółka jest zobowiązana do odtworzenia ksiąg podatkowych za cały ten okres, zapłaty zaległego podatku na zasadach ogólnych oraz odsetek od zaliczek niewpłaconych w terminie – a przypomnijmy, że w estońskim CIT ewidencja prowadzona jest wyłącznie dla celów rachunkowych, bez odrębnej ewidencji podatkowej.

Prawidłowa kwalifikacja decyduje o skali ryzyka

Omówiona interpretacja potwierdza, że estoński CIT – szczególnie dla spółek w fazie wzrostu – oferuje realną elastyczność przy budowaniu zatrudnienia. Okres przejściowy działa. Utrata prawa do ryczałtu nie cofa skutków podatkowych za minione lata. To ważne sygnały dla spółek planujących wejście na ryczałt lub analizujących ryzyko jego utraty.

Jednocześnie precyzyjna kwalifikacja sytuacji spółki – czy mamy do czynienia z utratą prawa, czy z kwestionowaniem samego wejścia na ryczałt – może decydować o tym, czy skutki finansowe są zarządzalne, czy poważne.

Jeśli chcesz ocenić, czy Twoja spółka spełnia warunek zatrudnienia, lub przeanalizować ryzyka związane z przejściem na estoński CIT – zapraszamy do kontaktu.

Kontakt

Robert Nogacki

Założyciel i partner zarządzający kancelarii prawnej Skarbiec, uznanej przez Dziennik Gazeta Prawna za jedną z najlepszych firm doradztwa podatkowego w Polsce (2023, 2024). Doradca prawny z 19-letnim doświadczeniem, obsługujący przedsiębiorców z listy Forbesa oraz innowacyjne start-upy. Jeden z najczęściej cytowanych ekspertów w dziedzinie prawa handlowego i podatkowego w polskich mediach, regularnie publikujący w Rzeczpospolitej, Gazecie Wyborczej i Dzienniku Gazecie Prawnej. Autor publikacji „AI Decoding Satoshi Nakamoto. Sztuczna inteligencja na tropie twórcy Bitcoina” oraz współautor nagrodzonej książki „Bezpieczeństwo współczesnej firmy”. Profil na LinkedIn: 18.5 tys. obserwujących, 4 miliony wyświetleń rocznie. Nagrody: czterokrotny laureat Medalu Europejskiego, Złotej Statuetki Polskiego Lidera Biznesu, tytułu „Międzynarodowej Kancelarii Prawniczej Roku w Polsce w zakresie planowania podatkowego”. Specjalizuje się w strategicznym doradztwie prawnym, planowaniu podatkowym i zarządzaniu kryzysowym dla biznesu.