Warunek zatrudnienia w estońskim CIT

Zgodnie z przepisami podatnik może skutecznie być opodatkowany w jednym roku podatkowym estońskim CIT-em mimo niespełnienia warunku zatrudnienia.

Warunek zatrudnienia nie jest uregulowany w sposób jednolity dla wszystkich podatników

Stosownie do art. 28j ust. 1 pkt. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek może podlegać podatnik zatrudniający na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na pełne etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych – przez co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym, lub ponoszący miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z tytułu wypłaty wynagrodzeń na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy innej niż umowa o pracę co najmniej 3 osób fizycznych, niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, jeżeli w związku z wypłatą tych wynagrodzeń podatnik jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych lub płatnikiem składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych lub ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych.

Mały podatnik

W przypadku małego podatnika zaś warunek zatrudnienia uznaje się za spełniony, jeżeli zatrudnia on na podstawie umowy o pracę co najmniej 1 osobę w przeliczeniu na pełne etaty, niebędącą udziałowcem, akcjonariuszem ani wspólnikiem tego podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, lub ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej przeciętne miesięczne wynagrodzenie w sektorze przedsiębiorstw z tytułu wypłaty wynagrodzenia na rzecz zatrudnionej na podstawie umowy innej niż umowa o pracę co najmniej 1 osoby fizycznej, niebędącej udziałowcem, akcjonariuszem ani wspólnikiem tego podatnika oraz w związku z wypłatą tych wynagrodzeń podatnik jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych lub płatnikiem ww. składek.

Podatnik rozpoczynający działalność

W odniesieniu natomiast do podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności, warunek zatrudnienia nie dotyczy roku jej rozpoczęcia oraz 2 lat podatkowych bezpośrednio po nim następujących, z tym że począwszy od drugiego roku podatkowego podatnik jest obowiązany do corocznego zwiększenia zatrudnienia o co najmniej 1 etat w pełnym wymiarze czasu pracy aż do osiągnięcia wielkości zatrudnienia w wysokości 3 osób.

Utrata prawa do estońskiego CIT

W art. 28l ust. 1 pkt. 3 ustawy CIT uregulowano utratę prawa do opodatkowania ryczałtem z końcem roku podatkowego, w którym podatnik nie spełnił warunku zatrudnienia. Z powyższych przepisów wynika, że podatnik niespełniający warunku zatrudnienia straci prawo do opodatkowania w ramach estońskiego CIT dopiero z końcem roku podatkowego. Brzmienie przepisów nie pozwala na jakiekolwiek różnicowanie w tym względzie podatników z uwagi na to, czy dopiero zaczynają opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek, czy jest to już któryś rok z rzędu.

Po pierwsze, w art. 28j ust. 1 pkt. 3 lit. a mowa o okresie co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a gdy rokiem podatkowym nie jest okres dwunastu miesięcy będzie to 82% roku podatkowego. A więc przez ten czas musi być przez podatnika spełniony warunek zatrudnienia. W momencie składania zawiadomienia o rozpoczęciu opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (ZAW-RD), nie jest wobec tego jeszcze pewne, czy warunek tan zostanie spełniony, czy też nie. Szczególnie istotne jest brzmienie powyżej zacytowanego art. 28l ust. 1 pkt. 3 ustawy o CIT. Wprost w nim wyrażono, co się dzieje, jeśli podatnik nie zatrudni odpowiedniej ilości osób i tak będzie to prowadziło do utraty prawa do opodatkowania ryczałtem, aczkolwiek z końcem roku podatkowego. Trzeba jeszcze pamiętać o zasadzie interpretacji przepisów, szczególnie ważnej w odniesieniu do tego zagadnienia, a mianowicie zasada lege non distinguente nec nostrum est distinguere (tam, gdzie ustawa nie rozróżnia, nie naszą jest rzeczą wprowadzać rozróżnienie). W tym przepisie nie przewidziano by nie znajdował on zastosowania do podatnika rozpoczynającego opodatkowanie estońskim CIT. Z tego z kolei wynika, że takiego rozróżnienia nie można wprowadzić.

Utrata prawa do opodatkowania ryczałtem a brak skutecznego rozpoczęcia ryczałtem od dochodów spółek – dlaczego to tak ważne

Dla podatników ma to ogromne znaczenie praktyczne. Utrata prawa do opodatkowania ryczałtem i brak skutecznego rozpoczęcia opodatkowania w tej formie będą powodowały diametralnie różnice w zakresie skutków prawnych oraz podatkowym. W pierwszym przypadku, trzeba do takiego podatnika stosować przepisy regulujące zakończenie opodatkowania ryczałtem, czyli będzie on zobowiązany do m.in. złożenia CIT-8E, rozliczenia podatku od dochody z tytułu zysku netto osiągniętego w roku podatkowym, w którym zakończono opodatkowanie ryczałtem, rozliczenia różnic przejściowych. W drugim zaś, jeżeli przez ten jeden rok błędnie założył opodatkowanie estońskim CIT-em, będzie on obowiązany do odtworzenia ksiąg podatkowych za ten okres czasu (trzeba przecież pamiętać, że w estońskim cit prowadzona jest ewidencja wyłącznie dla celów rachunkowych), zapłacenie zaległego podatku na zasadach ogólnych oraz odsetek od zaliczek niewpłaconych w terminie.

Co powinni zrobić przedsiębiorcy

Trzeba pamiętać o tym, że odnośnie omawianego zagadnienia nie mamy jeszcze ani jednego rozstrzygnięcia organów podatkowych, czy też sądów administracyjnych. Dlatego, tak naprawdę trudno przewidzieć jak ukształtuje się linia orzecznicza. Dla przedsiębiorców najbezpieczniejszym rozwiązaniem będzie wystąpienie z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, aby mogli oni być pewni swoich praw i obowiązków.

Autor: Robert Nogacki, radca prawny, partner zarządzający, Kancelaria Prawna Skarbiec, specjalizująca się w doradztwie podatkowym, prawnym, w tym w obsłudze korporacyjnej i prawie spółek