Estoński CIT w trakcie roku – opóźniony podpis na sprawozdaniu finansowym uniemożliwia skuteczny wybór ryczałtu
Sprawozdanie finansowe bez podpisu kierownika jednostki nie jest sprawozdaniem sporządzonym „zgodnie z przepisami o rachunkowości” w rozumieniu art. 28j ust. 5 ustawy o CIT. Złożenie podpisu po upływie trzymiesięcznego terminu od dnia bilansowego powoduje, że wybór estońskiego CIT w trakcie roku podatkowego jest nieskuteczny. Tak orzekł WSA w Krakowie w wyroku z 20 stycznia 2026 r. (I SA/Kr 800/25), oddalając skargę na interpretację indywidualną Dyrektora KIS z 8 października 2025 r. (0111-KDWB.4010.119.2025.2.AW).
Wybór estońskiego CIT w trakcie roku podatkowego – warunki formalne
Podatnik może wybrać opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek nie tylko od początku roku podatkowego, lecz również w jego trakcie. Art. 28j ust. 5 ustawy o CIT przewiduje taką możliwość, pod warunkiem że na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem podatnik zamknie księgi rachunkowe oraz sporządzi sprawozdanie finansowe zgodnie z przepisami o rachunkowości.
Przepis ten ustanawia sekwencję trzech czynności: złożenie zawiadomienia ZAW-RD do naczelnika urzędu skarbowego, zamknięcie ksiąg rachunkowych na odpowiedni dzień bilansowy oraz sporządzenie sprawozdania finansowego. O ile dwie pierwsze czynności rzadko budzą kontrowersje, o tyle trzecia – sporządzenie sprawozdania – okazała się źródłem sporu o fundamentalnym znaczeniu praktycznym.
Stan faktyczny – sprawozdanie sporządzone w terminie, podpisane po terminie
Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wybrała estoński CIT od 1 września 2023 r., zamykając księgi rachunkowe na dzień 31 sierpnia 2023 r. Sprawozdanie finansowe w postaci pliku XML zostało sporządzone 19 listopada 2023 r. Problem polegał na tym, że podpisy elektroniczne kierownika jednostki i osoby prowadzącej księgi rachunkowe zostały złożone dopiero 29 marca 2024 r. – a więc po upływie trzymiesięcznego terminu na sporządzenie sprawozdania, liczonego od dnia bilansowego (termin upływał 30 listopada 2023 r.).
Spółka argumentowała, że sprawozdanie zostało merytorycznie przygotowane w terminie, a podpis stanowi jedynie czynność formalną – potwierdzającą, nie konstytutywną. Powoływała się na wyrok Sądu Apelacyjnego w Poznaniu (I ACa 1048/10), w którym stwierdzono, że brak podpisu pod sprawozdaniem nie oznacza, iż sprawozdanie nie istnieje i nie zostało sporządzone. Wskazywała również na interpretację ogólną Ministra Finansów z 25 stycznia 2024 r. (DD8.8203.1.2023), dopuszczającą złożenie zawiadomienia ZAW-RD przed faktycznym zamknięciem ksiąg. Ponadto spółka powoływała się na wyrok WSA w Szczecinie z 5 marca 2025 r. (I SA/Sz 614/24), dotyczący co prawda odrębnej kwestii (rozróżnienia sprawozdania rocznego i śródrocznego), ale – zdaniem skarżącej – świadczący o odchodzeniu sądów od ścisłego formalizmu w sprawach estońskiego CIT. Jako dowód ewolucji stanowiska organów przywołała również pismo Ministra Finansów z 3 lipca 2025 r. (DD8.054.2.2025) dotyczące ukrytych zysków, w którym zastosowano reguły wykładni systemowej i funkcjonalnej na korzyść podatników.
Stanowisko Dyrektora KIS – podpis jako integralna część sporządzenia
Dyrektor KIS uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe. Organ wskazał, że podpisanie sprawozdania finansowego jest integralną częścią jego sporządzenia w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości. Sprawozdanie bez podpisu uprawnionych osób nie może być uznane za sporządzone zgodnie z ustawą o rachunkowości, a zatem nie spełnia warunku z art. 28j ust. 5 ustawy o CIT.
DKIS odwołał się do art. 52 ust. 2a ustawy o rachunkowości, zgodnie z którym podpisanie sprawozdania finansowego stanowi potwierdzenie, że spełnia ono wymagania przewidziane w ustawie.
Wyrok WSA w Krakowie – sąd przyznaje rację organowi
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę spółki, uznając interpretację Dyrektora KIS za zgodną z prawem. Sąd przeprowadził wnikliwą analizę relacji między sporządzeniem sprawozdania finansowego a jego podpisaniem, dochodząc do wniosku, że czynności te nie mogą być rozdzielane.
WSA wskazał, że trzymiesięczny termin od dnia bilansowego na sporządzenie sprawozdania jest terminem ostatecznym i żaden dokument wewnętrzny nie może go wydłużyć (za komentarzem A. Jarugowej i T. Martyniuk, Komentarz do ustawy o rachunkowości, Gdańsk 2002, s. 607–608). Sąd podkreślił jednocześnie, że samo przygotowanie dokumentu nie oznacza jeszcze wiążącej deklaracji jednostki co do jej sytuacji majątkowej – sprawozdanie nabiera ostatecznego charakteru dopiero po złożeniu podpisu przez uprawnione osoby (za komentarzem pod red. T. Kiziukiewicz, Lex, Art. 52). Z kolei powołując komentarz pod red. E. Walińskiej (Lex, Art. 52), WSA potwierdził, że do czasu upływu terminu na sporządzenie sprawozdania wszystkie jego wymagane elementy powinny być gotowe – w tym podpis.
Sąd powołał się również na Krajowy Standard Rachunkowości nr 14, którego punkt 3.15 jednoznacznie stanowi: „za dzień sporządzenia sprawozdania finansowego uważa się datę złożenia podpisu pod sprawozdaniem finansowym sporządzonym w postaci elektronicznej przez osobę, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych, z tym że sprawozdanie uważa się za sporządzone z dniem złożenia podpisu przez kierownika jednostki”.
Odrzucenie argumentu o proporcjonalności i zarzutu dotyczącego wersji przepisu
Spółka podnosiła, że taka wykładnia prowadzi do nadmiernego formalizmu – pozbawienie prawa do estońskiego CIT z powodu opóźnienia w podpisaniu sprawozdania jest sankcją niewspółmierną do wagi uchybienia.
Sąd odrzucił tę argumentację. Wskazał, że wymóg złożenia podpisu przez kierownika jednostki pod dokumentem istotnym w działalności podmiotu nie jest nadmiernym wymaganiem, lecz należy do zwykłych obowiązków reprezentantów danego podmiotu.
Sąd odrzucił również zarzut skarżącej, że organ oparł interpretację na brzmieniu art. 28j ust. 5 obowiązującym po 1 stycznia 2023 r. WSA wskazał, że treść przepisu w części dotyczącej obowiązku sporządzenia sprawozdania zgodnie z przepisami o rachunkowości jest tożsama zarówno w brzmieniu do 31 grudnia 2022 r., jak i od 1 stycznia 2023 r. Zmiana redakcyjna nie miała zatem wpływu na ocenę stanowiska wnioskodawcy.
WSA zwrócił ponadto uwagę, że powoływana przez skarżącą interpretacja indywidualna z 5 grudnia 2024 r. (0114-KDIP2-2.4010.623.2024.1.SJ), rozróżniająca datę sporządzenia od daty podpisania sprawozdania, została zmieniona przez Szefa KAS pismem z 1 października 2025 r. (DOP12.8221.11.2025). Argument o rozbieżności w praktyce interpretacyjnej organów utracił zatem swoją moc.
Praktyczna definicja sporządzenia sprawozdania finansowego na potrzeby estońskiego CIT
Wyrok WSA w Krakowie ustala jasną regułę: sprawozdanie finansowe sporządzone na potrzeby art. 28j ust. 5 ustawy o CIT musi zostać nie tylko merytorycznie przygotowane, ale i podpisane przez wszystkie uprawnione osoby w terminie trzech miesięcy od dnia bilansowego.
Dla podatników planujących przejście na estoński CIT w trakcie roku podatkowego oznacza to konieczność ścisłego dotrzymania harmonogramu prac sprawozdawczych. Opóźnienie w podpisaniu sprawozdania – nawet o jeden dzień – może skutkować uznaniem, że wybór ryczałtu był nieskuteczny, z daleko idącymi konsekwencjami podatkowymi obejmującymi konieczność rozliczenia się na zasadach klasycznego CIT za cały sporny okres.
Warto rozważyć pisemne ustalenie wewnętrznego harmonogramu zamknięcia ksiąg i sporządzenia sprawozdania, ze wskazaniem dat granicznych dla poszczególnych czynności – w tym złożenia podpisów elektronicznych.
Podstawa prawna: wyrok WSA w Krakowie z 20 stycznia 2026 r., sygn. akt I SA/Kr 800/25; art. 28j ust. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych; art. 45, art. 52 ust. 1, 2 i 2a ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości; KSR nr 14, pkt 3.15.
Robert Nogacki – radca prawny (WA-9026), założyciel Kancelarii Prawnej Skarbiec.
Są prawnicy, którzy zajmują się prawem. I są tacy, którzy zajmują się problemami, na które prawo nie ma gotowej odpowiedzi. Od ponad dwudziestu lat Kancelaria Skarbiec pracuje na przecięciu prawa podatkowego, struktur korporacyjnych i ludzkiej niechęci do oddawania państwu więcej, niż się państwu należy. Doradzamy przedsiębiorcom z kilkunastu krajów – od tych z listy Forbesa po tych, którym fiskus właśnie zajął konto i którzy nie wiedzą, co robić jutro rano.
Jeden z najczęściej cytowanych ekspertów prawa podatkowego w polskich mediach – pisze dla Rzeczpospolitej, Dziennika Gazety Prawnej i Parkietu nie dlatego, że to dobrze wygląda w CV, lecz dlatego, że pewnych rzeczy nie da się wyjaśnić w piśmie procesowym i ktoś musi je powiedzieć głośno. Autor AI Decoding Satoshi Nakamoto. Sztuczna inteligencja na tropie twórcy Bitcoina. Współautor nagrodzonej książki Bezpieczeństwo współczesnej firmy.
Kancelaria Skarbiec zajmuje czołowe pozycje w rankingach kancelarii podatkowych Dziennika Gazety Prawnej. Czterokrotny laureat Medalu Europejskiego, laureat tytułu International Tax Planning Law Firm of the Year in Poland.
Specjalizuje się w sporach z organami skarbowymi, międzynarodowym planowaniu podatkowym, regulacjach kryptoaktywów i ochronie majątku. Od 2006 roku prowadzi sprawę WGI – jedną z najdłuższych spraw karnych w historii polskiego rynku finansowego, bo są rzeczy, których nie wolno zostawić w połowie, nawet jeśli trwają dwie dekady. Wierzy, że prawo jest zbyt poważne, żeby traktować je wyłącznie poważnie – i że najlepsza porada prawna to ta, dzięki której klient nigdy nie musi stanąć przed sądem.
